行为审计标准论：违规行为审计标准选择的理论框架和例证分析
时间：2021-04-16 16:02:37 来源：雅意学习网 本文已影响 人 
【摘 要】 违规行为审计标准是判断行为是否违规的依据。文章借鉴法学领域的法律适用相关理论，构建违规行为审计标准选择的理论框架。违规行为判断标准的选择，首先是根据特定行为及其审计目标初步选择拟用的审计标准，在此基础上将已经搞清楚的行为详态与拟用审计标准进行匹配，分别按不存在适用标准、存在单一适用标准、存在多个适用标准三种情形初步选择违规行为判定标准，然后判断是否存在规则悖反，最后确定适用的判定标准。
【关键词】 违规行为审计； 审计标准； 法律适用； 法条竞合； 想象竞合
【中图分类号】 F239.0 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2016）15-0128-05
一、引言
行为审计话语体系下的违规行为是违背相关法律法规制度的特定行为。这里的相关法律法规制度就是违规行为审计中的既定标准，也就是违规行为审计标准。这种标准的选择关系到违规行为鉴证结论是否正确。违规行为是我国政府审计的主要主题，一些内部审计部门也将其作为重要的主题，民间审计机构在审计过程中，对于具有重要性的违规行为也要保持警觉。所以，违规行为审计标准选择，既是重要的理论问题，更是重要的实践问题。
审计领域中违规行为审计标准相关研究主要关注两个问题，一是审计工作中如何适用法律法规，二是审计工作中适用法律法规存在的问题。这些研究注意到了违规行为审计标准选择的若干问题，但是，并没有系统的理论框架。本文借鉴法学领域的法律适用相关研究成果，构建违规行为审计标准选择的理论框架。随后的内容安排如下：首先是简要的文献综述，梳理相关文献；其次，借鉴法学领域的法律适用相关研究成果，提出关于违规行为审计标准选择的理论框架；然后，用这个理论框架来分析我国政府审计领域的屡查屡犯，以一定程度上验证这个理论框架；最后是结论和启示。
二、文献综述
根据本文主题，在审计主题确定为违规行为的前提下，审计标准选择相关的文献包括两类，一是审计领域中法律法规适用相关研究，二是法学领域的法律适用相关研究。
审计领域中法律法规适用相关研究主要关注两个问题，一是审计工作中如何适用法律法规，二是审计工作中适用法律法规存在的问题。
关于审计工作中如何适用法律法规，成佳富（2003）[ 1 ]指出，正确运用审计标准，要注意以下事项：要注意审计标准的效力性，要注意审计标准的相关性，要注意审计标准的层次性，要注意审计标准的时效性，要注意审计标准的法定性。王维国和王柏人（2003）[ 2 ]提出法律适用的如下要求：要熟练掌握审计法律；后法优于前法，新法优于旧法；法不溯及既往；法无明文不为过；特别法优于一般法；国际法优于国内法。杨红（2006）[ 3 ]提出审计监督法律运用应遵循的原则：依法审计原则；主执法优先，共执法次之，辅执法从之的原则；下位法服从上位法的原则；审计执法监督要受行政法规规范的原则。此外，还有一些文献借鉴刑法原理研究了一个行为触犯多个法条的法律适用问题（李小林，2012）[ 4 ]。
关于审计工作中适用法律法规存在的问题，高志明（2008）[ 5 ]分析了审计适用法律的十个错误：混用法律依据；由于认知错误导致适用法律依据错误；适用无效的法律依据；适用超越审计职权的法律规定；仅适用处罚依据，未适用处理依据；适用法律依据不完整；法律依据名称错误；有关依据表述不规范；有的以主观判断替代应当适用的法律法规；并用不能并用的法律依据。张瑞来（2013）[ 6 ]分析了审计法规条款适用的几种易错情形：忽视例外规定片面适用原则性条款，对可能有多种结果的预备行为适用“既遂条款”，擅自行使“等字条款”解释权。崔莉莉（2014）[ 7 ]指出国家审计法律适用中存在的问题：未准确定性审计事实；未正确适用法律冲突规则；未正确援引法律法规；未依照法定职权进行处理处罚；未遵守程序性规定；未正确行使自由裁量权。
法学领域的法律适用相关研究很多，涉及法律适用本质（谢超群，2007；房文翠和陈雷，2011）[ 8-9 ]、法律适用原则（黄京平和陈毅坚，2007）[ 10 ]、抵触法律法规适用方式（王磊，2004）[ 11 ]、法条竞合（张开恩，1992；匡乃安和何正华，2010；张明楷，2011）[ 12-14 ]、规则悖反（余军，2013）[ 15 ]等等。
总体来说，审计领域中法律法规适用相关研究注意到了违规行为审计标准选择的若干问题，但是，基本上是工作性质的研究，并没有系统的理论框架。法学领域的法律适用相关研究成果很多，对违规行为审计标准之选择有较大的启发价值。本文借鉴这些研究成果，构建违规行为审计标准选择的理论框架。
三、违规行为审计标准选择：理论框架
违规行为审计标准也就是违规行为判断标准，借鉴法律适用相关理论，这种判断标准的选择有三个逻辑步骤：首先是根据特定行为及其审计目标，选择拟用的审计标准；在此基础上，将已经搞清楚的行为详态与拟用审计标准进行匹配，初步选择违规行为判定标准；最后判断是否存在规则悖反，并解决存在的规则悖反，确定适用的判定标准。上述逻辑步骤大致如图1所示。下面阐述各个步骤（实线部分）。
（一）拟用审计标准选择
拟用审计标准的选择一般是在审计准备阶段进行的（当然，后续阶段也可能会根据了解到的具体情况重新考虑拟用审计标准），选择拟用审计标准的基础是特定行为及其审计目标，这里的特定行为是审计作为审计主题的行为，也就是本次审计所要关注的行为，它是特定单位在特定时间的特定行为，所以，特定行为有空间范围和时间范围。同时，审计目标也会影响特定行为的空间范围和时间范围。一般来说，在违规行为审计中，直接审计目标是行为的合规性。在有些情形下，也可能将合理性作为审计目标之一，此时，拟用审计标准的范围可能就会包括法律法规之外的标准。
