国家审计公告制度研究
时间：2021-07-08 20:06:01 来源：雅意学习网 本文已影响 人 
摘要：国家审计公告制度是目前我国审计理论界和实务界高度关注的一个问题。本文着重探讨了西方国家的审计公告制度的基本特点、我国国家审计公告制度中存在的问题，在此基础上提出了改进我国国家审计公告制度的建议，希望对推动我国国家审计的规范发展有所裨益。
关 键 词：国家审计；报告目标；报告对象；报告内容与形式
中图分类号：Ｆ239．44 文献标识码：Ａ 文章编号：1005－0892(2006)12－0108－05
近年来，随着国家审计在我国社会经济管理中发挥的监督作用愈来愈大，与国家审计相关的一系列理论问题和实务问题已引起了审计理论界和实务界的高度关注，国家审计公告制度就是其中之一。国家审计公告制度，是指国家审计机关如何将其审计结果向社会公众公告的规定和要求。由于国家审计的性质与民间审计的性质具有较大的差异，当我国的民间审计公告制度与西方国家的公告制度已渐趋一致（即所有公开发行股票的公司都必须将其审计报告和财务报告在规定的时间内向公众告示）时，我国的国家审计公告制度与西方国家的审计公告制度之间则存在着较大的差异。导致该差异产生的原因，除了有国家审计体制之间的差异外，国家审计公告制度本身的差异也是一个非常重要的原因。为了有效地借鉴西方国家审计公告制度中的有益经验，以建立和完善我国的国家审计公告制度，本文拟对西方国家的审计公告制度的基本特点及我国国家审计公告制度中存在的问题进行讨论，并在此基础上提出改进我国的国家审计公告制度的建议，以期对推动我国国家审计的规范发展有所裨益。
一、西方国家审计公告制度的基本特点
一个国家的国家审计公告制度常常受其审计体制的影响。审计体制主要指国家最高审计机关归谁领导、对谁负责、向谁报告的规定。由于受各国政治制度差异的影响，世界各国的审计体制不尽相同，从目前的情况来看，主要有四种基本模式，即立法模式、司法模式、行政模式和独立模式。
我们通过对美国、英国、加拿大、瑞典、法国和德国等有代表性的西方国家的审计文献研究发现，虽然这些国家的国家审计体制不尽相同，美国、英国、加拿大和瑞典属立法模式，法国属司法模式，德国属独立模式，但就国家审计的报告（和公告）制度来看{1}，对于国家审计为什么要报告、向谁报告、报告什么、何时报告等一系列问题已形成了一些基本的认识和特点，这为我们探索和研究国家审计公告制度的规律提供了有益的基础。在此，我们首先就这些认识和特点作一分析。
（一）国家审计报告的主要目标——提供信息
国家审计报告的目的是什么，这是研究和实践国家审计的人们最为关心的问题。从西方国家审计发展的历程来看，国家审计的报告的目的与国家审计的目标密切相关。在国家审计处在重点关注财政收支合法性的时期，国家审计的报告目的就是要报告政府部门、机关团体在执行政府预算过程中的合法性情况。例如在美国，早期的政府审计主要集中在预算支出的审计之上，报告的目的主要是向国会陈述被审部门和机构预算的执行情况和存在的问题，以供国会了解政府部门对国家资源的使用情况，从而作出相应的资源配置决策。随着社会和经济的快速发展，政府承担的责任和需使用资源也愈来愈大，纳税人缴纳的大量税收收入是否得到了经济有效的利用，政府部门的各项预算支出是否达到了预期的目标，政府部门在这些经济资源的管理中所制定的制度政策是否合理有效，所有这些已成为国会议员们所关心的大事。所以国家审计作为国会得力的助手，被国会赋予了愈来愈重大的责任，国会需要国家审计提供愈来愈多的正确的、公正的和完整的信息，以供其决策使用。2004年7月7日，美国审计总署（General Accounting Office, GAO）更名为政府责任署（Government Accountability Office，GAO），就是这种责任变化的体现。同时，为了确保国家审计能够充分发挥其作用，美国国家审计的独立性特征也愈来愈显著。首先，国家审计直接由国会领导，确保了其地位的独立性和权威性；其次，国家审计不再对审计查出的问题进行直接的处罚，而是像注册会计师审计一样，主要对被审事项进行独立的取证、判断和发表专业意见，这种审计与处理职务的分离可避免审计独立性的损害。所以目前美国的政府审计正在朝着职业化的趋势发展。美国总审计长认为，GAO已经成为一个现代化的、多学科的职业服务组织，GAO的强项就在于能根据国会的需要向国会提供专业的、客观的、以事实为依据的、超党派的、超意识形态的信息。[1]向国会及一切相关的人员提供对其决策有用的信息已成为国家审计及其报告的主要目标。除了美国以外，这一审计报告目标在其他各种模式的西方国家包括英国、法国、德国和瑞典等国家中也都得到了程度不同的体现。
（二）国家审计报告的对象——国会、行政领导和社会公众
国家审计报告的对象问题就是国家审计向谁报告的问题。由于国家审计体制模式的不同，国家审计的直接报告对象也会有所差异，但不管在哪种体制模式下，一个基本的共同点是，几乎都或先或后地需要向国会报告审计结果。例如在美国、英国，国家审计的报告对象主要是国会，但为了保证政府管理部门和社会公众能及时地了解被审单位的相关情况，也需要通过各种形式予以报告或公告，所以审计报告的透明程度已愈来愈高。在法国、德国和瑞典等不同体制模式下，向国会报告审计结果特别是一些重要的审计结果已成为一种基本的要求和共识。虽然在不同审计体制模式下，是否向公众公告审计结果的做法有异，或者说程度不同，但作为一种趋势，审计结果向公众公告的程度都在逐渐提高。向公众公告审计结果，这是一个国家民主政治发展的必然要求，是对国民的国家事务知情权和监督权的尊重。无论是在资本主义国家还是社会主义国家，一个国家的预算收入主要来自于各种税收和国有资产的经营收益，公民无论是作为纳税人还是国有资产的所有者，都有权知道这些收入来源的正确性和可靠性，有权了解这些资源利用的合理性、经济性和有效性。国家审计对各政府机关部门的资源使用情况所进行的审计监督，理应将其审计结果告知所有感兴趣的公民，以使公民有效地了解国家资源的使用情况和履行对国家资源使用情况的监督权。所以美国GAO认为，GAO是同时为美国国会和人民服务的机构。[2]自上世纪中期开始，除涉及军事、外交等国家机密的情况之外，大部分西方经济发达国家都开始逐渐将国家审计结果公告于民、将社会公众视同审计报告对象之一的做法和认识，已成为西方国家审计报告制度的又一特点。
（三）国家审计报告的内容形式日趋规范
虽然在西方国家，国家审计的范围正在日益扩大(美国总审计长David Walker先生认为，今天GAO的工作范围已几乎涵盖了联邦政府在全球范围内正在做或考虑准备做的所有事情[2])，国家审计的责任也愈来愈大，但审计报告的内容和形式却日趋规范和合理。这一趋势和特点得益于西方国家审计的职业化发展进程，这一发展进程将国家审计以前的直接监督，逐渐过渡到寓监督于服务之中，使国家审计更体现出其专业上的权威性。国家审计报告的内容和形式日趋规范和合理是由多方面因素促成的。首先是财务审计和特定审计制度的规范化。在大部分西方国家，凡使用国家预算资金的部门、机关、团体，都需接受国家审计机关的年度财务审计，这已成为法律的要求或惯例。所以在政府年度资金的预算使用中已形成一种有序和有效的审计监督机制。而更重要的是，政府部门年度财务审计的重点已从以前的着重指出预算资金使用中的不当行为逐渐过渡到对整个预算资金的使用情况根据重要性原则作一总体判断，然后发表一个整体的审计意见以及提出改进的建议。所以每次审计发现的问题和所作的改进都会对政府部门整体管理水平的提高有所帮助和促进。而由国会指定的特定审计项目或由国家审计机构自己依法选定的审计项目，由于其目标、范围和要求等也较为明确，因而也都能有序地实施。财务审计和特定审计制度的规范化，为审计报告内容和形式的规范化奠定了基础。其次，审计实务的规范化。现在在西方国家政府部门的年度财务报表审计中，国家审计人员也都按照公认审计准则来进行审计，因而审计结果虽仍有其独特性，但与独立的注册会计师审计一样已具有较高的可理解性和可接受性。再次，审计意见的规范化。由于政府的财务报表审计遵循了公认审计准则的要求，所以审计意见也完全规范化，包括无保留意见、保留意见、拒绝发表意见和反对意见等，这不仅让人一目了然，而且对被审计部门来说，由于是一个总体的评介，避免了以前常常发生的以偏概全的情况，因而也更公平合理。以上国家审计职业化的发展特点，为审计报告内容格式的规范化打下了基础，也为审计公告制度的建立创造了有利的条件。
