婴幼儿照护个人所得税专项附加扣除政策的减税效应研究
时间：2023-06-29 12:50:02 来源：雅意学习网 本文已影响 人 
曹江婷 杨 璇 欧阳煜 刘峥嵘 申 旺
（湖南工商大学财政金融学院，长沙 410205）
2022 年3 月28 日，国务院正式发布《关于设立3 岁以下婴幼儿照护个人所得税专项附加扣除的通知》，宣布照护3 岁以下婴幼儿的纳税人，可以从2022 年1 月1 日起享受婴幼儿照护个人所得税专项附加扣除。该政策还规定，纳税人照护3 岁以下婴幼儿子女的相关支持，在计算缴纳个人所得税前可按照每名婴幼儿每月1000 元的标准定额扣除。这项政策的正式出台，象征我国优化生育政策的配套支持措施的进一步完善，且该政策与3 周岁以上子女教育费用专项扣除形成衔接，有利于减轻育儿家庭的抚养负担和进一步改善民生。
个人所得税的不断改革和完善给广大市民、个体工商户等带来了巨大福利，个税在法制现代化和经济发展的过程中也发挥了越来越重要的作用。2019 年初次实行的个人所得税改革第一次提出了子女教育、赡养老人、大病医疗等六项专项附加扣除，这些附加扣除项目的设立，是为了根据纳税人的实际情况进行差异化的应纳税所得额扣除。专项附加扣除作为个人所得税中的一项配套措施，已在实际实施过程中被证明能更好地促进收入分配公平，并进一步减轻纳税人的负担。杨广莉等学者采用敏感性分析法研究发现专项附加扣除项目的加入可以使个人所得税缴税额大幅度下降，极大地减轻了我国纳税人的税收负担。高凤勤等学者利用中国综合社会调查（CGSS）对改革前后的个人所得税税负进行了模拟测算，发现减税力度较大，同时减税效应更多的偏向于中低收入群体。金双华等学者从实际情况与模拟数据出发进行研究，表明专项附加扣除确实发挥出来预期的减税效果。郝东等学者运用CFPS2018 数据分析发现赡养老人专项扣除确实减轻了纳税人的税收负担，对于低收入者却没有发挥很大的效果。同样，刘明慧等学者基于2017 年中国家庭金融调查（CHFS2017）数据从总样本与分样本两个视角出发，研究发现赡养老人专项附加扣除项目的总体减税效应显著，但不同收入层级纳税人的减税效果存在一定差异。
根据以上文献梳理发现，国内的许多学者普遍认为尽管专项附加扣除对于不同的群体具有差异，但是其确实发挥了预期的减税效果，减轻了纳税人的负担。随着经济的发展，居民收入上涨的同时，生活成本等的上涨拉开了总收入与可支配收入之间的差额，且现行专项附加扣除政策大部分都是单一且固定的费用扣除机制，虽然已数次对扣除额度进行调整，但仍并未考虑税收负担与纳税人的支付能力是否相吻合，而此次婴幼儿照顾专项附加扣除政策是主要针对育儿家庭给予的一种专项鼓励。那么婴幼儿照护作为新提出的一项专项扣除政策，能否像其他扣除政策一样真正减轻育孩家庭纳税人的税收负担？能在多大程度上减轻纳税人的抚养负担？育孩家庭将从中得到多大的利益？作为生育配套支持政策，能不能在一定程度上提高居民的生育意愿？都是我们值得探究的问题。
个税专项附加扣除主要通过定额扣除或据实扣除等方式，减少个人应纳税所得额，从而降低纳税人应纳税额。而本次研究中个人所得税税率、扣除数、专项扣除、专项附加扣除等扣除额的确定均按照2022 年3 月25 日国家税务总局官网发布的纳税申报表确定。其中，大病医疗、住房贷款利息等项目由于数据精确度不高和真实性有待考证的问题，暂不计入应纳税所得额扣除的计算。
本文为测算3 岁以下婴幼儿照护专项附加扣除项目加入之后带来的减税效应，对CFPS2018 数据库中数据进行条件筛选，得出实验样本数据。并根据个体的工资性收入、相关扣除项目的规定，计算出享受婴幼儿照顾专项附加扣除前后的应纳税所得额，再根据最新税率表计算出应纳税额，由此测算减税效应程度。
中国家庭追踪调查（CFPS）旨在通过追踪收集个体、家庭、社区三个层次的就业情况、家庭情况、收入水平等数据，以反映中国社会、经济、人口、教育和健康的变迁。CFPS 样本覆盖25 个省区市，目标样本规模16 000 户，调查对象包括样本家庭中的全部家庭成员，调查内容涵盖年龄、性别、工资收入等一系列情况，因此作为数据重要参考依据。本文将选择CFPS2018 作为数据测算来源。
在CFPS2018 数据库中根据“所有工作收入”科目剔除“不适用”“不知道”“拒绝回答”等无效回答情况，从总体的32 669 个数据中筛选得出年工作总收入在60 000元以上的共1936 人。同时，根据婴幼儿照护扣除标准，在儿童信息数据库中筛选出有3 岁以下孩子的个人数共1557人，然后筛选出年收入在60 000 元以上且有3 岁以下孩子的人数，以及需要缴纳个税的人数，进一步细分其加入专项附加扣除项目前后的应纳税所得额，测算具体的减税效应（见图1）。
图1 CFPS2018 数据筛选流程
（一）总体效应分析
减税效应首先可以从总体层次进行分析，具体可以体现在缴税人数的减少、平均缴税额的降低以及其比例。表1 为根据婴幼儿照顾项目加入前后实验样本库中各家庭的平均缴税金额对比。对表1 数据进行分析，首先可以发现的是，婴幼儿照顾专项加入后较明显的变化是缴税人数的减少。具体表现为缴税人数由36 人减少至24 人，下降幅度达33.33%，说明婴幼儿照顾项目对处于“缴税线”附近的“边际纳税人”家长是一项巨大的帮助；
享受该项目扣除后需要继续缴税的人群中，平均缴税金额由2345.556元增加至2483.333 元，但是由于缴税人数的大幅度下降，婴幼儿照顾专项在整个样本中减税额达24 804.024元，对于131 人的样本来说较为可观，总体减税效应为29.417%。
表1 总体减税效应分析
在不考虑各样本个体居住地区经济发达程度和消费水平来看，本次个税改革加入照护专项附加扣除对总体减税效应较为显著，且切实减轻了纳税人的税收负担，在一定程度上对缓解育孩家庭的抚养负担提供了帮助。
（二）群体效应分析
为全面了解婴幼儿照护专项附加扣除政策的减税效应，单独从总体层面进行分析过于片面且信服力不强，故本课题小组还在群体层面进行了分析。作为促进生育的配套政策，婴幼儿的个数可以直接地影响每个家庭享受该项扣除政策的优惠力度，故可以通过比较婴幼儿数目不同的不同规模家庭之间的税收负担并分析各群体之间的减税效应。
对比不同婴幼儿数目的家庭享受婴幼儿照顾项目前后缴税人数、缴税人数占比和平均缴税金额的相关数据如表2所示，因本样本中三孩家庭数量较少，为提高结果的可信度，故将二孩和三孩家庭合并计算。从表2 中可以看出，二孩及以上家庭人均缴税金额与一孩家庭人均缴税金额的比值从实施政策前的0.884 下降至0.783，低于所有家庭的平均值，且总缴税额减少了24 840.20 元。
表2 婴幼儿人数不同家庭人均缴税金额
根据本文研究内容以及参照刘明慧指标设计的基础上，按照个人所得税综合所得的应纳税所得额层级，进一步将本组数据划分为3 组进行减税效应分析。从表3 及表4 的测算结果中可以看出，虽然应纳税所得额在144 000以下的缴税人数有所减少，但人均缴税金额却是上涨的。这说明婴幼儿照顾项目帮助许多处于各税率阶级“缴税线”附近的边际纳税人免去了个税的纳税资格，减少了纳税人数，从而人均缴税额增加了；
对于应税所得额在36 000 ～144 000 元的纳税人，其减税效应更加明显。婴幼儿照顾专项附加扣除项目不仅使应纳税所得额36 000 以上的纳税人数由32 人减少到22 人，还带来了24 041.91 元的减税效应。
表3 照护项目加入前划分群体减税效应
表4 照护项目加入后划分群体减税效应
（一）结论
从宏观视角来看，个人所得税在我国的宏观税收收入中占比不高，其调节收入分配和筹集财政收入的能力不显著。但是对于个体纳税人而言，个人所得税作为一种直接税，使得纳税人在缴纳税款的过程是税收征纳行为的直接参与者，故个人所得税可以说是纳税个体最为敏感的税种。而专项附加扣除通过对纳税人应纳税所得额的直接减免，对应纳税额产生的影响使纳税人直接得到的减税的体验更深刻。从理论上来说，国家从专项附加扣除政策项目入手对纳税人提高生育意愿降低育孩成本是切实可行的。但是通过本文对CFPS2018 数据进行的分析和测算结果来看，主要能得到以下两点结论。
（1）婴幼儿照顾专项对于总体的减税效应大于分群体后不同群体间真实享受到的减税效应。对于中高收入人群，婴幼儿照顾项目的减税效应比较显著和可观。但是对于低收入阶层而言，婴幼儿照顾专项带来的福利仍然有限，在婴幼儿专项附加扣除带来的总纳税人数减少的12 人中，应纳税所得额36 000 以上的纳税人有11 人因享受到该政策而降到了更低的税率层级，应纳税所得额36 000 元以下的仅有1 人。
（2）低收入阶层享受到的政策福利有限。在样本总体的32 669 个人中，月工资低于5000 元的人中有30 733 人，而其中82.57%的人有除基本减除费用之外的其他依法可扣除支出，但是他们却均不适用专项附加扣除政策。相比之下，月工资收入8000 元以上的人群中有约98%的人享受到了专项附加扣除政策的福利。从上述数据可以看出，此次婴幼儿照顾专项的政策给予中高收入阶层更多福利，而事实上更需要费用照护支出扣除的低收入阶层享受到的福利反而较为有限。
（二）建议
要想减轻群众的生育、养育和教育等行为的负担，除了要将3 岁以下婴幼儿照顾费用纳入个税专项附加扣除，还需要来自不同方面配套支持政策的“组合拳”，如进一步完善托育服务体系、保障职场女性生育权益、差异化租赁和购房政策等。
目前，我国专项附加扣除政策中还只有房租的扣除标准较为细致化，其他专项附加扣除大都还处于定额扣除的保守固态中。国家应在统筹全面的基础上对扣除项目进行适当调整，以适应不同地区、不同家庭规模等各种情况下的动态扣除机制，同时也应考虑将配偶的相关支出和费用也纳入扣除项目中。
只有通过以上诸多政策的共同作用，才能推动居民生育养育教育成本的不断降低，促进居民生育意愿的提高。
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