增值税进项税额转出和视同销售业务的确认_视同销售和进项税额转出的区别
时间：2018-12-23 19:49:38 来源：雅意学习网 本文已影响 人 
摘 要：在实际工作中，增值税进项税额的转出和视同销售业务往往难以正确的界定，从而直接影响到增值税应纳税额的计算和交纳。掌握增值税进项税额的转出和视同销售业务的确认原则、税额的计算方法，对正确地处理增值税进项税额转出和视同销售业务具有重要的作用。
关键词：进项税额 销项税额 进项税额转出 视同销售 确认
增值税是对我国境内销售货物或者提供加工、修理、修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额，以及进口货物的金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。在增值税应纳税额的计算上，一般采用间接计算法，即纳税人根据货物或应税劳务的销售额，按照规定的税率计算本环节税款，然后扣除上一环节已缴纳的增值税款，其余额即为纳税人应交纳的增值税款。从增值税的设计原理看，现行增值税具有“道道课税、税不重征、价税分离”的基本特征，体现了公平、中性、透明、便利的原则。
按增值税法规定，纳税人购进货物或接受应税劳务，所支付的增值税额，称之为进项税额。纳税人销售货物或提供应税劳务时实际收到的增值税额，称之为销项税额。其中，增值税进项税额允许抵扣其销项税额，但纳税人必须在支付进项税额时取得有效的增值税专用发票或完税凭证或其他合法的抵扣凭证，并且要保证进项税额和销项税额口径的一致。如果纳税人取得的货物或接受应税劳务在企业内部改变用途，或者未实现销售，则按税法规定，应将已抵扣的进项税额转出或视同销售计交销项税额。进项税额转出，一般是指企业外购货物或接受应税劳务时，已将其进项税额申请抵扣，并已计入“应交税费――应交增值税（进项税额）”账户，但是，该货物或劳务在本企业改变了用途、用于集体福利、免税或非应税项目、发生了非正常损失等，按增值税法规定，其进项税额不准抵扣，应将其转出，计入相关资产或劳务的成本。视同销售，一般是指企业在会计核算时不作为销售核算，而在税务上要作为销售确认计缴增值税的商品或劳务的转移行为。在实际工作中，由于进项税额转出和视同销售业务较难区分，很多会计工作者在处理该业务时，因界定不清二者的区别，而在会计处理上产生混淆。笔者认为，在处理进项税额转出和视同销售业务时，应根据两种业务的不同特点，把握如下基本原则，正确加以确认，并计算相关税额。
一、增值税进项税额转出和视同销售业务的确认原则
（一）增值税进项税额转出业务的确认原则
（1）外购的货物在企业内部未改变实物形态，且也未发生在统一会计核算的单位内部将货物从一个机构转移至不在同一县（市）的另一机构用于销售的情况下，该货物改变了原来的用途，如用于职工福利、用于在建工程、用于非应税劳务、用于改建、扩建、修缮装饰建筑物、用于修理固定资产的改良支出等，应将该货物的进项税额转出。
（2）外购的货物在企业内部虽然改变了实物形态，形成了新的另一种货物，但是未被企业领用，其增值未被企业确认，也未转移到应实现销售并计算增值税的货物中，如企业的在产品、自制半成品、产成品发生毁损等，应将产品生产中耗费的外购货物的进项税额予以转出，计入相关的损失和支出中。
（3）外购的货物在企业内部抵扣链中断，导致进项税额和销项税额的口径不一致，如外购货物发生超定额损耗、发生雷、电、火、水、风、被盗及其他管理不善等事项而导致货物发生非常损失，由于这部分货物将永久退出企业的正常经营过程，不会产生相应的销项税额，使增值税的抵扣链中断，所以，其进项税额不能抵扣，应将其进项税额予以转出，计入相关的损失中。
（二）视同销售业务的确认原则
（1）外购的货物在本企业内部虽然未改变实物形态，但货物实际离开了本企业，该货物的价值应重新确认。按增值税的原理，应视同销售，在货物离开本企业时，按确认的价值和增值税率计算销项税额，如：①将外购货物对外投资，②对外捐赠等业务。其原购进时已申请抵扣的增值税进项税额仍然允许抵扣。
（2）外购的货物在企业内部改变了实物形态，形成了新的另一种货物，并被企业内部领用，其价值已被企业确认，增值已经实现，如：①将自产或委托加工的货物用于职工福利或个人消费，②用于在建工程，③用于非应税劳务，④用于改建、扩建、修缮装饰建筑物，⑤用于修理固定资产的改良支出等。由于该货物的增值已被企业确认，所以，应视同销售，在该货物交付使用时，按存货活跃市场的市价或组成计税价格，计算增值税销项税额。
（3）外购的货物在企业内部改变了实物形态，形成了新的另一种货物，并出了本企业，其价值增值已经实现，如：①企业将自产或委托加工的货物用于对外投资，②对外捐赠，③以物易物等。应视同销售，并按该存货的活跃市场的售价或组成计税价格计算增值税销项税额。
（4）自产、委托加工的货物出了本企业或发生了在统一会计核算的单位内部将货物从一个机构转移至不在同一县（市）的另一机构用于销售的情况下，按照增值税作为流转税的设计原理，应道道征税，只要新增了流转环节，无论会计上是否作收入处理，均应视同销售，计算增值税销项税额。如：①按委托方确定的售价销售代销货物，②在统一会计核算的单位内部将货物从一个机构转移至不在同一县（市）的另一机构用于销售，③发出用于销售的货物，在不能同时符合企业会计制度规定的确认销售收入四项条件，但产生了税法规定的增值税纳税义务，则应计交增值税，④发出委托代销的货物达到180天时等会计事项，应视同销售，并按税法规定计交增值税销项税额。
在实际工作中，对于视同销售行为的界定，往往容易在以下事项中产生混淆：（1）委托方将货物委托他人代销；（2）受托方自行确定售价销售代销货物；（3）企业将外购、自产或委托加工的货物分配给股东或投资者。以上事项，无论是在现行的《增值税法》中，还是在现行的各种教科书中，均将其界定为视同销售业务，进行会计处理。但是，笔者认为，以上会计事项，在进行会计处理时，企业均将其作为销售收入处理，如：委托方将货物委托受托方代销，在发出代销货物时，企业会计制度规定委托方不作销售业务处理，增值税税法也规定不征增值税。但是，委托方在收到受托方的“代销清单”时，按增值税法规定，应作为企业的“主营业务收入”入账，并计缴增值税销项税额，同时，结转委托代销货物的主营业务成本。再如：受托方自行确定售价销售代销货物，在受托方按自行确定的销售价格销售受托代销的货物时，按增值税税法和企业会计准则规定，均应视为自营业务处理，按自行确定的售价金额作为“主营业务收入”入账，并计缴增值税销项税额，同时，按受托代销价格计算并结转主营业务成本。由于这些业务在会计处理上均作为销售收入入账。所以，笔者认为，不能将其作为视同销售业务处理，而应作为特殊销售业务处理。
二、增值税进项税额转出业务中的进项税额的计算方法
（1）外购的货物在企业内部未改变实物形态，且也未发生在统一会计核算的单位内部将货物从一个机构转移至不在同一县（市）的另一机构用于销售的情况下，该货物改变了原来的用途，其应转出进项税额的计算公式为：
应转出的进项税额=改变用途货物的不含税金额×该货物的税率
（2）外购的货物在企业内部虽然改变了实物形态，形成了新的另一种货物，但在未被企业领用时就发生了毁损等，其增值未被企业确认。如企业的在产品、自制半成品、产成品发生毁损等，由于企业自产货物中包含的直接材料、直接人工费和制造费用，只有外购原材料、低值易耗品、包装物和水电费能抵扣进项税额，所以，其应转出的进项税额的计算公式为：
应转出的进项税额=∑（发生毁损的在产品、自制半成品、产成品的生产成本×生产成本中耗用外购货物（含外购材料、低值易耗品和水电费等）所占比重×该货物的税率）
（3）外购的存货在企业内部抵扣链中断，导致进项税额和销项税额的口径不一致，如：外购货物发生超定额损耗、发生雷、电、火、水、风、被盗及其他管理不善等事项而导致存货发生非常损失，其应转出的进项税额的计算公式为：
应转出的进项税额=∑（发生非常损失的外购货物的进价金额×该货物的税率）
（4）收购的农副产品、废旧物资及接受的运费劳务发生以上三种情况，亦应转出进项税额。由于其应允许抵扣的进项税额是按其收购额或运费金额和规定的扣除率计算的，所以，其应转出的进项税额的计算公式为：
农副产品（或废旧物资或运费）应转出的进项税额=该货物或劳务的帐面价值÷（1-该货物或劳务的扣除率）×该货物或劳务的扣除率
三、视同销售业务中的增值税销项税额的计算方法
（1）外购的货物在企业内部虽然未改变实物形态，但货物离开了本企业或发生了在统一会计核算的单位内部将货物从一个机构转移至不在同一县（市）的另一机构用于销售的情况下，在货物离开本企业时，按确认的价值或组成计税价格和增值税率计算销项税额。如：将外购货物对外投资、对外捐赠、以物易物等业务。计算公式为：
增值税销项税额=对外投资或对外捐赠的外购货物的不含税售价金额或组成计税价格×该货物的税率
（2）外购的货物在企业内部改变了实物形态，形成了新的另一种货物，并被企业内部领用，其增值已被企业确认，增值已经实现，如：将自产或委托加工的货物用于职工福利或个人消费、用于在建工程、用于非应税劳务、用于改建、扩建、修缮装饰建筑物、用于修理固定资产的改良支出等，在该货物交付使用时，按自产或委托加工货物活跃市场的市价或组成计税价格，计算应交纳的增值税销项税额。计算公式为：
增值税销项税额=企业内部自用自产或委托加工货物的不含税售价金额或组成计税价格×该货物的税率
（3）外购的货物在企业内部改变了实物形态，形成了新的另一种货物，并离开了本企业，其价值增值已经实现，如：企业将自产或委托加工的货物用于对外投资、对外捐赠等，按该货物的活跃市场的售价或组成计税价格计算增值税销项税额。计算公式为：
增值税销项税额=对外投资或对外捐赠自产或委托加工货物的不含税售价金额或组成计税价格×该货物的税率
（4）自产、委托加工的货物出了本企业或发生了在统一会计核算的单位内部将货物从一个机构转移至不在同一县（市）的另一机构用于销售，如：将货物交付他人代销、销售代销货物、在统一会计核算的单位内部将货物从一个机构转移至不在同一县（市）的另一机构用于销售的情况等会计事项，计算公式为：
增值税销项税额=自产或委托加工货物的不含税售价金额或组成计税价格×该货物的税率
参考文献：
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