国际税收情报交换模式的路径选择
时间：2021-06-28 20:03:05 来源：雅意学习网 本文已影响 人 
摘 要：国际税收情报交换作为解决排除有害国际税收竞争、打击国际避税、规制离岸金融中心和避税地税制的重要方法，在全球金融危机爆发之后有了实质性的发展。各国政府和地区为了恢复财政、扩大税源、增强金融监管，结合国情和现状制定出了不同的税收情报交换制度。未来选择何种发展路径，各国政府和国际组织都需要认真思考。
关键词：国际避税 路径选择 税收情报交换
2013年7月19日-20日，G20财长和央行行长会议在莫斯科召开，G20各国就提高税收透明度达成共识。透明的税收制度不但需要依照普遍认可的会计准则建立财务账目并通过审核和备案， [1]也要求主管机构能够获得所有类型实体的，可能涉及刑事和民事税务事项的所有权信息及银行信息。实际上，透明度本身也就与情报交换相关，交换的前提即获取相关数据及信息。 [2]因此，完善税收情报交换制度对于提高税收透明度有着重要的意义。各国政府和国际组织为了顺利实现国际税收征管合作，一直都在不断尝试情报交换的新方式，美国、瑞士和欧盟现行的三种不同模式值得比较分析。
一、模式一：美国的海外账户税收遵从制度
（一）背景
自从2001年的911恐怖袭击以后，美国政府开始增强对资金流的监管，因为这可能涉及到一些非法恐怖活动。2008年金融危机的爆发以及后续的经济衰退，各国政府都希望通过控制纳税人的避税行为来增加政府的财政收入，美国政府面对国际、国内经济复苏的压力，也积极寻找着解决方案，其中影响较为深远的是奥巴马总统于2010年3月18日签署的《海外账户税收遵从法案》（Foreign Account Tax Compliance Act，以下简称"FATCA"），这部隶属于2013年1月1日开始生效的《恢复就业促进法案》（Hiring Incentives to Restore Employment Act）的法案致力于打击海外避税行为，增加美国的税收来源。
（二）主要内容及评价
FATCA针对两类主体作了不同的规定，（1）一类为美国人，包括美国公民、居民外国人、美国非上市公司（不包括控股50%的关联方）、美国合伙、美国信托以及拥有一个外国公司的利润、资本分配权益超过10%或拥有外国信托（不存在比例上的限制）的美国自然人或机构等。FATCA要求上述在美国境外拥有金融资产的美国人必须向美国国税局申报这一部分资产，若拥有外国金融资产的总数超过5万美元，则此美国纳税人必须通过新的8938号表格申报这些资产的相关信息，并且需将此申报表格附在纳税人每年的税收申报表之后，若美国纳税人未按照前述规定通过8938号表格申报，其将面临1万美元的罚款，倘若美国国税局通知其申报但其仍不予以申报的，最高将被处以5万美元的罚款。并且，对于应当披露而没有进行披露的海外金融资产的不足纳税额将被征收额外部分40%的罚金。（2）另一类为外国实体，主要包括在日常银行或类似业务中接受存款、主营业务是为他人代持账户中的金融资产、或主要从事或宣称主要从事投资、再投资、证券交易、合伙权益、大宗商品及其衍生品交易业务的外国金融实体，以及不属于前述范围内的外国非金融实体。若外国实体直接与美国国税局签订了协议或外国实体所属国家政府与美国政府就实施FATCA达成了政府间合作协议，则FATCA可以要求上述外国实体报告其拥有的所有美国账户并履行信息报告义务，外国金融实体必须依照通过与美国国税局签订协议的方式向美国国税局报告任何直接或间接与美国人账户持有人相关的信息，外国非金融实体则必须识别并报告持有其份额的美国人信息，若外国实体拒绝履行，将向该外国实体征收30%的预提税。
FATCA旨在通过加大税收透明度，强化申报以及加强处罚，从而使美国政府获取美国纳税人拥有的海外账户以及投资信息，以发现和预防海外避税，其征收的30%的预提税实质上带有惩罚性，通过此制度的实施能够推进国际税收情报交换工作，在一定程度上符合全球税收透明度的要求，截至2013年12月19日，美国财政部已签署了18份政府间协议，同时也在与全球超过80个国家和地区开展着相关对话。但其在实施过程中也面临着众多难以克服的问题，例如：与其他国家的银行保密制度相冲突，具有单方"强制"性质的遵从义务可能侵犯别国的税收主权和国家利益，甚至就制度本身高昂的运行成本，将导致外国实体无法承受这一巨大的经济负担，导致制度无法在海外顺利实施。法案原定于2013年1月1日开始生效，但由于法案具体实施难度较大，美国政府多次推迟最终生效期限，2013年7月12日，美国财政部和国税局对外发布消息，将法案生效期限再次延至2014年7月1日。
二、模式二：瑞士的最终预提税制度
（一）背景
1934年，瑞士政府制定了西方国家中第一部银行法 《银行保密法》，其承诺为客户提供对其信息绝对保密的服务。并且，在瑞士对外签订的避免双重征税协定中，除税收欺诈的行为可能进行税收情报交换以外，瑞士政府几乎排除了任何可能违反其银行保密制度的情报交换服务， [3]信誉良好的银行保密制度因此成为瑞士经济发展过程中的"吸金利器"，但其饱受国际社会诟病的也是由这一制度可能导致的避税、贪腐问题，例如："瑞银集团案"最终以瑞银集团支付7.8亿美元的罚金并向美国政府提供4450名美国客户的信息的方式达成了和解被免于起诉。2009年OECD更将瑞士列入了不合作避税天堂，美国政府也一直在持续施压。面对巨大的国际压力，瑞士政府开始采取行动，寻找出路。政府援引瑞士银行业协会于2009年12月发布的一份报告里提及的预提税概念，经过完善和制度化，分别于2011年10月 6日、2012年4月13日与英国、奥地利政府签署了税收协定来解决税收情报交换问题，两协定都于2013年1月1日开始生效。鉴于两协定主要内容基本一致，在此以瑞士与英国的协定为例。
（二）主要内容及评价
瑞士和英国之间的税收协定以2013年5月31日为界，对先前未公开资产和未来资本投资所得作了不同的规定：（1）对于"先前未公开资产"，相关人，主要是指与瑞士的银行、券商等金融机构存在合同关系的账户持有人、储蓄持有人或资产受益所有人。一般来说，如果客户的个人信息显示其在英国有私人住所，那么即被视为协定意义上的相关人。若其不愿意自动公开其账户、资产信息，可以选择匿名一次性支付的方式，按照既定的计算公式，由瑞士的金融机构从相关人的账户中代扣代缴税款，再转交英国税务当局。同时，为了保证瑞士的金融机构能够顺利履行协定中的义务，协定规定其必须在2013年1月25日前先向瑞士税务当局缴纳5亿瑞士法郎的保证金，瑞士税务当局再将其移交给英国税务当局。若相关人不想选择上述两种方式，那么可以在2013年5月31日前终止与瑞士金融机构的合同关系。而瑞士税务当局还承担着向英国税务当局披露2011年10月6日至2013年5月31日期间从瑞士转出资产最多的10个国家或地区，并列明这10个国家或地区所接受的相关人人数的义务。（2）对于"未来资本投资所得"，相关人若不愿意自动公开其账户、资产信息，则也可以选择匿名支付最终预提税（最终预提税的税率分别为利息48%、股息40%、资本利得27%以及其他所得48%）的方式，由瑞士的金融机构为相关人代扣最终预提税并为其出具一份证明，以证实该相关人已对其在瑞士境内的资产所得完成了英国税务当局要求的纳税义务，但此项证明应当获得英国税务当局的认可，且此证明只能免除投资所得在英国的所得税义务，并不影响这些投资在英国境内仍可能负担的遗产税、增值税和资本利得税等纳税义务。
