我国房地产开发企业税收负担状况及纳税财务运作
时间：2021-01-15 16:07:17 来源：雅意学习网 本文已影响 人 
【摘要】文章首先利用我国上市公司房地产开发公司财务数据及《中国税务年鉴》等数据分析了过去几年来我国房地产开发企业的税收负担状况，之后分析了新税务政策下的纳税负担趋势，在此基础上提出了房地产开发企业的纳税财务运作对策。
【关键词】 房地产开发 企业税收 负担纳税 财务运作
一、我国房地产企业整体税负情况分析
房地产开发销售公司所涉及的税种主要有契税、耕地占用税、流转税及各种附加费、土地增值税、企业所得税及印花税。其中，在房地产投资开发环节，国有土地使用权出让受让方必须缴纳3%-5%的契税，同时取得土地若为集体土地则还需一次性缴纳耕地占用税；在房地产的转让环节，房地产转让方要按转让土地使用权和房地产营业额的5%征收营业税；按实缴的营业税税额征收7%、5%、1%不等的城市维护建设税和3%的教育费附加；按产权转移书据所载金额的0.05%征收印花税；在房地产收益环节，转让方要按转让房地产增值程度征收30%-60%的四级超额累进税率的土地增值税；自2008年起按转让房地产的收入减去准予扣除的项目后的余额征收25%的企业所得税，在此之前所得税率为33%；在房地产取得环节，受让方需缴纳契税和印花税，契税一般按成交价格的3%-5%征收，印花税按产权转移书据所载金额的0.05%征收。
以下以2002-2006年房地产开发销售类上市公司财务报表数据和2002-2006年中国税务年鉴相关税种数据为基础。根据2002-2006年房地产上市公司财务数据和证券之星的行业分类，属于房地产开发销售的上市公司共44家，去掉上市不足五年及后转型为房地产开发销售公司等后，选取其中28家公司进行测算，主要测算三个指标（见表1）。
按照会计核算要求，公司利润表中主营业务税金及附加项目反映公司经营主要业务应负担的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税、土地增值税和教育费附加等；所得税项目反映公司按规定从本期损益中扣除的所得税费用；公司现金流量表中支付的各项税费项目反映企业按规定支付的各种税费，包括本期发生并支付的税费以及本期支付以前各期发生的税费和预交的税金。用以上三个指标与主营业务收入对比一定程度可以反映企业的税收负担状况。
从表1可以看出，房地产开发销售公司税负呈上升趋势，主营业务税金及附加/主营业务收入从2002年的4.24%上升到2006年的7.17%，所得税/主营业务收入从2002年的3.46%上升到2006年的4.63%。而支付的各项税费/主营业务收入从2002年14.72%上升到2006年的15.82%。根据2002-2006年《中国税务年鉴》数据，用房地产业的契税、营业税、城市维护建设税、耕地占用税、土地增值税、企业所得税和外商投资和外国企业所得税等税种收入合计数与《中国统计年鉴2006年》房地产开发企业经营总收入之比作为分析本指标，则2001-2005年房地产业的税负情况如表2所示。
从表2可以看出：经营总收入取自《中国统计年鉴2006》中国历年房地产开发企业（单位）经营情况统计（1991-2005）；2001-2005年的房地产业的营业税、城市维护建设税、企业所得税、外商投资和外国企业所得税、印花税、土地增值税均取自《中国税务年鉴》2001-2006年度全国税收收入分税种分产业（房地产业）收入情况表，契税用《中国统计年鉴2006》中国历年房地产开发企业（单位）经营情况统计（1991-2005）中土地转让收入的2.5%估算。
近年来全国房地产业的税负水平逐年上升，由于统计数据原因，有些税如耕地占用税未计算在内，契税是大致推算的，将上述因素考虑在内，房地产企业税负在12%以上，这个税负水平远大于许多行业。
二、房地产开发企业新形势下的税收负担分析
从表1和表2中数据可以看出，2005年和2006年年来房地产税负增加主要是所得税、土地增值税及营业税及附加增加导致的。这与这两年的税收政策是一致的。
从增值税上看，1993年，国务院发布《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，规定自1994年开始征收。1995年出台的实施细则，规定了四级超率累进税率。计算增值额时允许扣除的成本，则包括取得土地使用权所支付的金额；房地产开发成本和房地产开发费用。同时，该细则还约定，对1994年1月1日前签订开发及转让合同的房地产土地增值税实行免征。1998年，财政部进一步将免征政策延长至2000年底。至2001年，恢复征收的土地增值税，却因没有配套的成本核算办法及严格征缴时限等原因，一直采取了预征的权宜之计，大部分地区按预销商品房收入1%-2%的比例缴纳，待项目结束后重新核算并多退少补。这种做法应该是合理的，但房地产公司也往往利用这一制度产生的漏洞，通过延长销售时间、保留项目公司等手段规避最后的税收清算，实际达到了避税的效果。2006年12月28日，国家税务总局发布了从2007年2月1日执行的《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号），国家对土地增值税的严格征收，对房地产企业所开发项目的增值部分征收累进税，无疑会给房地产行业带来直接的影响。
从所得税上看，房地产项目开发一般要跨越一个以上的会计周期，绝大多数房地产开发企业主要采取预售、项目多期滚动开发的经营方式，由于项目连续滚动开发，项目决算期又有意无意地滞后，导致成本难以理清，企业所得税应纳税所得额难以确定；正是由于这些原因导致《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》（国税发[2003]83号，现已废止，以下简称83号文）的出台，但83号文在有关税收方面存在界限不明确等问题，这导致诸多房地产企业进行所谓的‘合理避税’，正因如此，才有《关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号，自2007年1月1日起执行，以下简称31号文）的出台。
如果严格执行土地增值税的清算政策，按照新企业所得税法，企业在新形势下的税负情况如何，先从理论上分析。
为讨论方便，做如下假设：
（1）假设项目的资金全部为自有，不存在利息费用；
（2）项目的成本项为C，项目的增值率为α；
（3）房地产企业的所得税率为25%；
（4）房地产企业应缴纳的营业税及附加等已包括在项目成本中，本文讨论的税负主要指土地增值税、企业所得税及营业税及附加。
实际中，无论土地增值税还是企业所得税，都按预交方式征收，大部分地区土地增值税按预销商品房收入1%-2%的比例缴纳，待项目结束后进行清算；所得税原来按预销商品房收入不低于15%的预计营业利润率（31号文改按预计毛利率计算）比例缴纳，待实际确认销售收入时重新核算并多退少补，税法上这样处理目的主要是为了实现税款均衡入库，防止税收流失。一般情况下，对未完工产品的预售收入进行纳税处理本质上是一种时间性差异的调整，无论企业采取什么样的产品销售方式，整个项目合计应纳税额是一致的，只不过会影响到税款的早交与晚交问题。税款的预缴并不影响税收负担的大小，因此这里不考虑预缴问题。
令房地产企业房地产项目的销售收入为S，项目增值额V＝αC（α≥0），则有：
