[委托加工应税消费品的税务处理及案例] 委托加工税务处理案例
时间：2019-03-30 03:24:54 来源：雅意学习网 本文已影响 人 
摘要： 对于委托加工应税消费品，结合《企业会计制度》的规定，就收回后连续加工和收回后直接对外销售的税务处理方法，结合案例进行 分析探讨，以规范处理方法。 关键词： 委托加工应税消费品；连续加工；对外销售
中图分类号：F81文献标识码：A文章编号：1006-4311（2012）07-0108-02
0引言
社会分工细化导致专业化协作越来越强。企业由于受到设备、技术、人力等许多外部条件限制，常常要求那些具有技术优势或设备优势的企业代为加工应税消费品，然后将加工好的应税消费品收回销售或进一步连续加工。本文试就收回已加工好应税消费品帐务处理方法进行探讨。
1范围限制
按照消费税暂行条例实施细则解释：“委托加工应税消费品，指由委托方提供原料及主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品”。由受托方提供原料生产应税消费品，或受托方将原料卖给委托方，然后接受加工应税消费品，或由受托方以委托方名义购进原材料生产应税消费品的行为，都看作是受托方或委托方销售自制应税消费品行为。只所以对此行为进行规范，是因为受托方在委托加工业务时，履行代收代缴消费税的义务，受托方只就加工劳务交纳增值税。如果不是由委托方提供原料和主要材料，而是由受托方提供，那就成为受托方自制应税消费品了，就会出现受托方确定计税价格偏低，代收代缴消费税“失真”现象。同时由于受托方只就加工劳务费收取增值税，逃避了自制应税消费品要交纳消费税的责任，因此这也是堵塞税收漏洞的一项重要措施。
2会计业务处理方法
2.1 受托方收回后直接用于对外销售应税消费品的，销售时不再交纳消费税。《企业会计制度》规定；收回后直接用于销售的，应将受托方代收代交消费税计入委托加工物资成本，借记“委托加工物资”科目，贷记“银行存款（应付帐款）”科目。
例：某酒厂委托A厂加工粮食白酒，酒厂和A厂均为一般纳税人。酒厂提供原材料大麦55000元，A厂收取加工费20,000元，增值税3,400元。A厂代扣代缴消费税。
本案例中A厂应交纳增值税20000×17%＝3400
受托方A厂按本行业同类消费品价格计算代扣代缴消费税款；若没有同类消费品销售税价格的，以组成计税价格计算。本案例按组成计税价格计算，税率25%，组成计税价格＝成本+利润/1－消费税率＝[（55000+20000）÷（1－25%）]×25%＝25000
委托方某酒厂业务处理如下：
①发出材料时：借：委托加工物资55000
贷：原材料55000
②支付加工费时：借：委托加工物资20000
应交税金—应交增值税（进项） 3400
贷：银行存款 23400
③支付代扣消费税时：借：委托加工物资25000
贷：银行存款 25000
④加工白酒入库时：借：库存商品 100000
贷：委托加工物资 100000
受托方A厂业务处理如下：
①收取加工费时：借：银行存款 23400
贷：其他业务收入 20000
应交税金—应交增值税（销项）3400
②收取代扣税金时：借：银行存款 25000
贷：应交税金—应交消费税25000
③上交代扣税金时：借：应交税金—应交消费税25000
贷：银行存款 25000
将由受托方代收代缴的消费税记入委托加工材料成本不太妥当。因为：1）消费税同关税、营业税、资源税一样，都是价内税，“营业税金及附加”科目就是用来核算价内税的。委托加工消费品收回后销售，与生产的产品对外销售没有太大的差别，所以应当将税款记入“营业税金及附加”科目。2）将这部分税款记入委托加工材料，也就意味着对外销售时，转入了“营业销售成本”。这种处理方法使“营业税金及附加”中消费税记到了“营业销售成本”中，将会导致销售成本资料失真，销售利润失实，使会计报表不可比。因此，应该将这部分销售税金记入“营业税金及附加”。如果收回应税消费品到销售有一段时间，先通过“待摊费用”帐户，
收回时： 借：待摊费用—待计消费税
贷：银行存款
对外销售时： 借：营业税金及附加
贷：待摊费用—待计消费税
2.2 用委托加工收回的应税消费品连续生产应税消费品时，在计算消费税时，可以扣除委托加工收回应税消费品的已纳消费税税款。需要说明的是在〔1993〕156号《消费税若干征税问题的规定》及〔1994〕130号《国家税务总局关于消费税若干征税问题通知》中，规定委托人以下列七种原材料为委托加工材料的，适用本规定。它们是：生产卷烟的已税烟丝、生产化妆品已税原料、已税护肤护发品原料、已税珠宝玉石为原料贵重首饰、已税鞭炮焰火原料、已税汽车轮胎、已税摩托车。按《企业会计制度》规定：收回后用于连续生产的，按规定准予抵扣的，受托方代收代缴的消费税，借记“应交税金—应交消费税”科目，贷记“应付帐款（银行存款）”但由于修改后的税法已将“收回扣税法”改为“生产实耗扣税法”，为了在会计上清晰反映这一抵扣过程，笔者认为可设“待扣税金”科目，以反映其发生和抵扣过程。计算公式如下：
本期应纳消费税额＝当期销售额×消费税税率－当期准予扣除的应税消费品已纳税额
期准予扣除的委托加工应税消费品已纳税额＝期初库存的委托加工应税消费品已纳税额＋当期收回的委托加工应税消费品已纳税额－期末库存的委托加工应税消费品已纳税额
仍以上案例为例，委托加工后尚需再加工后勾兑。
1）发出材料、支付加工费（同前）
2）支付代扣消费税时；借：待扣税金—代扣消费税 25000
贷：银行存款25000
3）加工白酒入库时：借：库存商品75000
贷：委托加工物资75000
4）上述加工白酒经加香，降低度数后对外销售，获收入40000元。假设当月销售额为40000元，期初库存委托加工应税白酒已纳消费税2580元，期末库存委托加工应税白酒已纳消费税19880元。
①取得收入时；借：银行存款46800
贷：主营业务收入 40000
应交税金—应交增值税（销项）6800
②计提消费税时：40000×25%＝10000
借：营业税金及附加 10000
贷：应交税金—应交消费税10000
③当月准予低扣消费税：2580＋25000－19880＝7700
借：应交税金—应交消费税7700
贷：待扣税金—待扣消费税7700
④当月实际上缴消费税时：
借：应交税金—应交消费税 2300
贷：银行存款 2300
受托方会计处理同前。设“待扣税金”优越性在于既可以在支付消费税反映交纳的消费税，又可以在应税消费品销售时反映前一环节已交纳消费税抵扣的金额，比直接在销售时将代收代缴消费税计入“应交消费税—应交增值税”更能反映修改后的变化。
