【生产企业物流成本会计核算模式构建】物流成本会计核算
时间：2019-05-12 03:18:21 来源：雅意学习网 本文已影响 人 
在企业经营活动中，物流是渗透到各项经营活动之中的活动，是现代企业提升核心竞争力的重要手段，是企业降低成本和提高效益的利器。然而在实务中，因为现行的财务制度仅将企业向外部支付的物流费列入物流成本，企业内部发生的物流费却没有得到真实反映，因此，本文为了准确核算生产企业的物流成本探讨构建新的会计核算模式。
一、物流成本的构成
物流成本是指产品的空间移动或时间占有中所耗费的各种活劳动和物化劳动的货币表现。关于生产企业物总流成的构成，各国有着不同的认识，也导致了各国物流总成本构成的公式也不同。
（一）美国物流成本核算公式 美国权威物流成本核算机构在计算物流成本时通常采用下述公式，该公式也是其在多年的实践中不断改进的结果，具有普遍性，参考公式为：
企业物流总成本 = 运输成本 + 存货持有成本 + 物流行政管理成本
其中：存货持有成本主要包括负债融资所发生的利息支出的显性成本和占用自有资金所产生的机会成本的隐性成本、相关税费和保险费、仓库的折旧和存货贬值损失、以及仓储成本等。运输成本主要包括公路运输、铁路运输、水路运输、油料管道运输、航空运输及货运代理相关费用。物流行政管理成本主要包括订单处理及IT成本、市场预测、计划制定及相关财务人员发生的管理费用。
（二）日本物流成本核算公式 日本估算物流总成本的公式中的一些比例和比率，需要根据历史数据做些估计：
物流总成本=运送费+保管费+物流管理费
其中：运送费主要包括外部的营业运送费和企业内部运送费，外部营业运送费包括卡车货运费、铁路货运费、内海航运货运费、国内航空货运费等。
保管费=（原材料库存余额+产品库存余额+流通库存余额）×原价率×库存费用比率
物流管理费=（制造业产出额+批发、零售业产出额）×物流管理费用比例
（三）我国物流成本核算公式 我国在借鉴发达国家的基础上，在2007年编制的国家标准《企业物流成本构成与计算》中明确规定了物流成本的内容，即产品在包装、运输、储存、装卸搬运、流通加工、物流信息、物流管理等过程中所耗费的人力、物力和财力的总和以及与存货有关的资金占用成本、物品损耗成本、保险和税收成本。
通过以上分析，无论国外还是国内，物流成本的核算范围远远超过了财务会计体系中反映在会计科目中的零星物流费用，特别是存在一部分隐形的物流成本，如存货有关的资金成本以及短缺货成本等在财务会计核算时没有考虑，不利于物流成本分析和管理，因此，目前完全在现行的财务核算体系内核算物流成本显得有些捉襟见肘，探讨物流成本的会计核算模式有待进一步研究。
二、现行生产企业物流成本核算中存在的问题
现行生产企业物流成本核算，主要根据现行的会计性则及相关会计制度，仅将企业对外支付的物流费列入了物流成本，而企业内部发生的各种物流费用却没有得到真实的反应。主要存在以下问题：
（一）物流成本核算的制度缺失 2006年颁布的《企业会计准则》及《企业会计准则讲解》都没有涉及到生产企业物流成本核算的内容，更没有具体的像成品生产成本归集和分配的核算方法和流程，在实务中即使剥离出的物流成本也没有严格区分物流成本和费用，采用的也都是传统的成本费用分摊标准。现行的财务会计报表，没有反映物流成本和费用的有关会计信息。这样的成本核算会计很难为企业的管理层提供相关信息，不利于物流成本的管理控制和分析决策，使得物流成本的管理控制无法无从谈起。
（二）物流成本费用没有独立的一级会计科目 新准则没有设置独立的物流成本费用，而是人为地将物流成本费用分散在现行的相关会计科目下，以致于物流成本核算非常零乱，分配标准没有统一性，缺乏数据的可比性和客观性，所以需要物流成本费用相关数据时要从相关会计科目中抽离归纳，过程复杂且带有人为主观性，数据也失去了时效性。可以说没有物流成本的独立核算科目，物流成本的计算被分解得支离破碎、难辩虚实，很难为管理层提供真实可靠的物流成本核算信息。
（三）物流成本核算范围的确认不到位 我国企业物流总成本管理的概念比较淡薄，现实中，只注重实际发生的一些成本费用，如直接的仓储和运输成本等，而对一些不一定实际发生，也没有在企业的相关财务会计报表及相关附注中说明，但在企业财务分析及财务决策支持中及其重要的机会成本却视而不见，如没有考虑存货持有成本的其它部分和物流行政管理成本。另外，只重于采购物流、销售物流环节，忽视了生产物流、企业内部物流等其他物流环节的核算。致使任何人都无法看到物流成本真实的全貌，不利于加强对物流成本管理监督和核算。
三、生产企业物流成本会计核算模式构建
针对上述物流成本核算中存在的问题，笔者设想构建新的生产企业物流成本会计核算模式：
（一）物流成本会计核算的可行模式分析 在理论界探讨最多的有两种物流成本的会计核算模式，分别为：单轨制和双轨制。 所谓单轨制，在现行的会计核算模式基础上加以改进，其主要理论认为：成本和费用必须划分严格的界限，成本最终是要归集分配到相关产品中去的，而费用则要冲减当期的损益。运用到物流成本费用的核算，即将相关作业过程中的物流成本和物流费用，像工业企业中产品成本核算过程，做出严格的界定，物流费用是指那些与物流作业耗费不相关的支出，可以直接计入当期的费用，冲减当期营业利润；而那些与物流作业耗费直接相关和间接相关的支出直接计入物流成本或者归集分配到物流成本科目，到会计期末再将直接物流成本相关金额直接计入相关产品，间接物流成本则选用一定的产品标准分配计入相关产品成本。 总体来说这种方法与目前生产企业传统的成本核算方法很接近，只需在现有成本核算体系的基础上设置的相关的会计科目，不需要另设账套。 而双轨制则比较要求有健全的成本核算体系，要求在现行的成本核算的同时，另外根据相关的成本资料重新按照物流成本核算的要求计算系统而连续的成本信息。这就对我国现行的成本核算方法提出了挑战，而且对我国会计人员的要求比较高。 结合我国企业管理水平的实际情况以及现行相关企业会计准则和制度的客观情况，笔者认为单轨制能将物流成本和费用明确划分是比较有利于管理的，是应该借鉴的部分；而双轨制反映的成本相关信息则比较全面、客观、具体，便于物流成本的分析和决策。但是考虑到客观环境的影响及生产企业的特征，生产企业的物流成本毕竟是一小部分成本，应根据成本效益的原则，最后将这两种方法融合，借鉴各种方法的优点，在不改变目前已有的成本核算体系，增设新的会计科目的方法比较合理，同时，借鉴双轨制优点的基础上，在提供传统报表的基础上，可以增设物流成本费用的相关报表，最终达到即符合现行的成本核算体系要求，又对物流成本费用做出了明细的反映。
（二）物流成本会计核算模式会计科目的设置 根据前述分析可知，在成本效益的原则的指导下，将这两种方法融合比较可行。在不改变目前已有的成本核算体系，增设新的会计科目时需要增设一级会计科目“物流成本”和“物流费用”，其中“物流成本”核算的是能直接对象化或间接分配的与物流作业密切相关的物流成本费用，主要包括物流活动过程中所发生的包装成本、运输成本、仓储成本、装卸搬运成本、流通加工成本、物品损耗成本、保险和税收成本等；而“物流费用”不能直接计入或分配计入物流作业的一些日常费用，主要是一些日常的管理费用，如物流信息人员费用、软硬件折旧费、维护保养费、通讯费；物流管理人员差旅费、办公费、会议费；资金占用成本、机会成本等隐性物流成本等。“物流成本”一级科目设置直接物流成本和辅助物流成本两个二级科目，然后分别在这再按物流成本项目设置运输成本、仓储成本、包装成本、装卸搬运成本、流通加工成本、物品损耗成本、保险和税收成本三级科目。同时设置“物流费用”一级科目，设置“物流信息成本”、“物流管理成本”、“资金占用成本”“其他”三个二级明细科目，再按照物流范围设置三级明细科目，如果企业需要还可以像物流成本一样设置更明细的科目。
（三）物流成本账务核算流程 对于已经实际发生的显性物流成本，应分直接成本和间接成本分别核算，把那些单独为物流作业及相应的物流功能作业所消耗的费用，根据相关的原始凭证直接记入物流成本及其对应的物流功能成本，借记“物流成本——直接物流成本”，贷记“相关科目”；对于间接费用，如为物流作业消耗的费用、为物流作业和非物流作业同时消耗的费用、为不同物流功能作业共同消耗的费用以及为不同物流范围阶段消耗的费用，发生时先通过“物流成本——辅助物流成本”，到期末，先将其从不同物流核算范围内归集，然后按照作业成本法或者其他合理的分配标准分配计入“物流成本——辅助物流成本，借记“物流成本——直接物流成本”，贷记“物流成本——辅助物流成本”。当物流成本归集分配完毕后，最后像工业企业一样按照相关标准分配给不同的产品，计入产品成本。
对于那些不一定实际发生、不在企业两大报表中反映的，但是在物流管理决策中应该考虑的机会成本等隐性物流成本，应当根据有关存货统计资料按规定的公式计算物流费用，对于存货占用资金成本直接用存货占用资金乘以一定时期商业贷款利率即可，而存货占用资金的机会成本可以用库存占用资金乘以一定时期内投资者期望的报酬率（或者有价证券投资收益率）得到，当这些费用发生时可以直接计入当期的“物流费用”，冲减当期损益。
物流费用直接列入“利润表”，和其他期间费用一起冲减当期损益，同时按成本项目填写“企业物流成本报告表”，这样不仅可以单独反映物流费用的总金额，也可以反映物流费用的明细项目发生额，便于成本费用结构分析和加强控制管理。
（四）物流成本信息报告 便于加强对物流成本费用的控制和管理，应在现行财务报表的基础上，需要再加一张企业物流成本费用报告表，这张报告表要从物流成本项目、物流范围和物流成本支付形态三个方面反映物流相关成本费用的构成（见表1），这张报表是完全从不同的角度反映了企业的物流成本费用，另外企业还可以设置企业内部物流成本费用支付形态明细表，列明材料费、人工费、维护费、一般经费和特别经费等属于物流成本费用的哪个项目。企业内部物流成本费用支付形态明细表的总物流成本应该等于企业物流成本费用报告表最后一栏中物流总成本部分的内部物流成本金额。
参考文献：
［1］郭颖平：《物流企业的成本控制研究》，《经济研究导刊》2009年第14期。
［2］张英婷：《我国企业物流成本的核算方法研究》，《物流科技》2010年第8期。
（编辑 园健）
